西方國家對私人養老保險計劃的稅收優惠論文
在當今許多西方國家，不僅府的養老社會保險制度十分完善，企業補充養老保險和職工個人養老儲蓄這兩種私人養老保險計劃也十分發達。這三種養老保險形式相互配合，構成了現代社會老年經濟保險的三大支柱。西方國傢俬人養老保險計劃之所以發展較快，與府的稅收優惠是分不開的。目前，我國正在深入開展養老保險制度的改革，建立一個由國家、企業和個人共同參與的多層次的養老保險制度，是今後我國養老保險體制發展的方向。為了使我國私人養老保險制度能夠順利發展，我們有必要了解西方國家對私人養老保險計劃的稅收優惠狀況，並從中得到啟示。
西方國傢俬人養老保險制度的概況
西方國家的私人養老保險計劃以企業為本單位職工舉辦的企業養老保險為主。主要有以下三種方式：（1）直接承付，即企業直接承擔向本企業職工支付養老金的責任。這種方式的企業養老保險可以採取基金式和非基金式兩/：請記住我站域名/種做法。前者要求企業為今後向退休職工支付養老金而事先積累一筆基金，積累的基金可以留存在企業的帳面上，也可以單獨存放在企業之外的金融機構；後者不要求企業事先積累一筆養老基金，當養老金支付責任發生時，企業從當期收入中直接支付。直接承付養老金計劃目前在歐洲一些國家比較流行。（2）對外投保；即企業代表職工與保險公司簽訂保險合同，企業職工的養老責任由保險公司承保。這種方式可以克服直接承付方式下沒有第三方承擔養老金支付風險的缺點。目前美國、英國、日本等國的企業許多采用對外投保方式實施養老保險。（3）參加養老基金會，即企業委託一個具有獨立法人地位的養老信託基金來辦理其養老金計劃，養老基金會是一個非盈利性實體，它一般吸收同行業的企業加入。透過加入養老基金會的方式舉辦企業養老保險在西方國家比較普遍。例如，80年代末，美國養老基金會擁有的資產與人壽保險公司管理的養老基金資產之比約為3：1；而英國，該比例高達5：1。
與社會保險計劃一樣，西方國家的企業養老保險計劃需要的資金往往也要靠僱主和僱員共同繳納保費籌集（日本的企業養老保險計劃完全由僱主籌集）。但與社會保險不同的是，企業養老保險僱主負擔的繳費比重一般遠高於僱員，而不是僱主和僱員等比例負擔。例如，在德國，企業養老金計劃繳費僱主支付的部分平均佔89%；在美國，該比例為87%；在英國、加拿大和荷蘭，該比例為70%—75%。企業養老保險的養老金支付多數國家採用年金制，養老金按照工人退休前的最後工資（如美國、加拿大、英國、荷蘭等）或最好收入年份的工資水平（如瑞典）的一定比例向退休者按月發放。企業養老金的平均替代率水平國與國之間不完全相同，如英國為60%，荷蘭為70%。
除了企業養老保險以外，西方國家的私人養老保險制度還包括個人養老計劃。該計劃主要透過兩種方式實施：一是個人在國家規定的機構設立個人退休帳戶，職工就業期間向其個人帳戶繳款（通常年繳款額有最高限額），退休後可從自己的個人帳戶一次性提取本息或以年金的形式支取，這種個人退休帳戶的儲蓄利息率一般高於同期的市場利息率；二是個人直接向商業保險公司購買養老金保險合同，養老金合同的種類多種多樣，受保人可以一次性繳納保險費，可以按年、半年、季度或月繳納保險費，受保人退休後，保險公司按月向其發放養老金。
西方國傢俬人養老保險計劃的稅收優惠待遇
一國府對私人養老保險計劃課稅可以選擇在其執行過程中的以下三個環節來進行：
（1）企業和職工個人向養老保險計劃進行繳費；
（2）養老保險計劃（主要是基金式計劃）取得投資收入；
（3）養老保險計劃向退休者支付養老金。因此，西方國傢俬人養老保險計劃的稅收待遇也可以從在這三個環節府是否徵稅來進行考察。目前，大多數西方國家在對私人養老保險計劃徵稅問題上，一般都允許企業和職工將向私人養老保險計劃的繳費支出從企業或個人的應稅所得中扣除，同時，對私人養老保險計劃的投資收入也不徵稅，只對退休職工從私人養老保險計劃取得的養老金進行徵稅。也就是說，在以上三個環節中，府對前兩個環節免稅，而只在第三個環節徵稅。如果我們藉助字母E（代表免稅）或字母T（代表徵稅）來表示府在以上三個環節之一課稅的情況，那麼，目前西方國家對私人養老保險計劃的稅收徵收模式可以表示為EET。
與西方國家普遍遵循的綜合所得稅的課稅原則相比，上述EET的徵稅模式無疑是對私人養老保險計劃的一種稅收優惠（綜合所得稅原則要求實行TET模式或TTE模式）。西方國家之所以對私人養老保險計劃給予一定的稅收優惠，主要是為了鼓勵企業和個人積極參與養老保險事業，促進非府養老金計劃的發展，減輕養老社會保險的財負擔。目前在絕大多數西方國家、企業或者個人的養老保險計劃都非強制的，這與府透過立法強制舉辦的社會保險有明顯的不同。既然私人養老保險是企業和個人自願舉辦的，府要促進它的發展就要採取一定的鼓勵措施，在這方面，西方國家主要有兩種手段。一是實施較低的社會保險養老金替代率（如丹麥、英國、瑞士、加拿大、美國、荷蘭的養老金替代率平均只有30%—45%），以增加企業和個人開辦或參與私人養老保險的壓力；二是對私人養老保險計劃給以稅收優惠，以增大私人養老保險計劃的吸引力。從各國的`實際情況來看，稅收優惠措施對私人養老保險制度的發展確實可以起到一定推動作用。例如，在西方國家中，美國、英國、荷蘭的私人養老保險基金會發展較快，目前所涵蓋的職工人數都已達到全部職工人數的40%以上，其中荷蘭高達83%。1990年，美國、英國、瑞士、荷蘭的私人養老基金資產佔GDP的比重分別為35%、55%、69%和70%（包括人壽保險公司管理的養老基金）。私人養老保險基金的發展與這些國家的稅收優惠策不無關係。據統計，美國每年為企業參加養老基金提供的稅收優惠數額高達500億美元；英國每年的養老基金稅收優惠額約為150億英鎊。與上述國家相比，德國的稅收制度並不鼓勵私人養老基金的發展。德國的稅法規定，企業向私人養老基金會或保險公司支付的養老保險費不能在稅前扣除，而企業舉辦直接承付式養老計劃向退休職工支付的養老金可以據實在所得稅前扣除。在這種制度下，德國的企業一般選擇直接承付式計劃而不去加入養老基金會或向保險公司投保。1990年，德養老基金會的資產只佔GDP的3%，遠低於美、英等的水平。
為了不使私人養老保險計劃成為企業和個人的稅收庇護所，目前一些西方國家在對私人養老保險計劃實施稅收優惠的同時，也採取了一定的優惠限定措施。在企業繳費方面，一些國家對企業向養老基金或保險公司的繳
費率規定了上限一般限制在15%左右。例如，英國規定企業養老保險計劃僱主和僱員的總繳費率不能超過17。5%；瑞典規定企業的繳費率上限為13%。也有一些國家不直接規定企業的繳費率上限，但要求企業養老金計劃按府規定的養老基金投資收益率或工資增長率計算繳費率。例如，日本規定企業養老計劃的繳費率要按5。5%的收益率確定。另外，還有的國家規定對養老基金超額積累的部分徵稅。例如荷蘭規定，如果企業養老基金積累的資產超過養老金支付責任的15%，則府要對超過部分的資金積累課徵40%的所得稅。西方國家在個人繳費方面也有一定的限定措施，主要是規定個人繳費可以從個人所得稅稅基中扣除的部分不能超過規定的限額。例如加拿大規定，個人向註冊退休儲蓄計劃的繳費全年最多可扣除11500加元或上年工資的18%；美國規定，沒有參加企業養老金計劃的單身職工向個人退休帳戶所作的繳款每年最多可在稅前扣除2000美元，而企業養老保險計劃內的職工向個人退休帳戶的繳款一般不允許稅前扣除。比利時、丹麥、德國、義大利、葡萄牙、瑞典等國也有個人養老保險繳費稅前扣除限額的規定。
值得指出的是，近年來，個別西方國家對私人養老保險計劃的稅收策開始發生變化。例如，澳大利亞在80年代末將私人養老基金的徵稅模式從EET轉變為TTT，即：以前免稅的個人養老基金繳款現在改為要按15%的稅率納稅；府對養老基金的投資收益也要按15%的稅率徵稅；退休職工取得的養老金仍要納稅，但稅率降低了15個百分點。又如，1990年，紐西蘭也將私人養老保險計劃的徵稅模式從EET轉到了TTE。即從該年度起，企業向私人養老基金的繳款要繳納33%的預提稅，僱員的繳款也不允許在個人所得稅稅基中扣除；另外，養老基金的投資收益要按33%的稅率納稅，但退休職工得到的養老金可以免稅。
給我們的啟示
1995年3月，國務院在《關於深化企業職工養老保險制度改革的通知》中明確指出：“國家在建立基本養老保險保障離退休人員基本生活的同時，鼓勵建立企業補充養老保險和個人儲蓄性養老保險”。這標誌著我國養老保險體制即將告別單一國家養老保險模式，逐步走向由國家、企業和個人共同參與的多層次養老保險體制。為了適應這一轉變，國家當儘快制定出一套鼓勵企業和個人參加私人養老保險計劃的辦法。根據西方國家的實際經驗，要鼓勵企業和個人自願參與養老保險事業，一是要降低社會保險的養老金替代率，二是對私人養老保險給予一定的稅收優惠。目前，國家已經明確，今後社會保險提供的養老金總水平要從目前相當於在職工資的85%左右逐步向60%左右的目標過渡，但在私人養老保險制度的稅收優惠方面國家還沒有出臺明確的策。由於私人養老保險制度在我國還屬於新生事物，我國稅法對其尚未作出明確的課稅規定。現行稅法中只有關於社會保險的一些稅收處理辦法。例如企業所得稅法規定：“納稅人按國家有關規定上交的各類保險基金和統籌基金，包括職工養老基金、待業基金等，經稅務機關稽核後，在規定的比例內扣除”。這裡的職工養老基金，是指由府有關部門管理的養老基金，屬於社會保險基金。在實際操作中，稅務部門也只允許納稅人一次養老保險基金。不允許多次扣除。這實際上意味著，目前我國的稅法並不對舉辦補充養老保險的企業給以稅收優惠。在個人所得稅方面，稅法規定，按照國家統一規定發給幹部、職工的退職費、退休工資可以免徵個人所得稅。顯然這裡的退休養老金是指社會保險計劃發放的養老金，而企業補充養老計劃發放的養老金如何徵稅稅法並未規定。另外，我國的企業所得稅稅法中也沒有對企業性養老基金會投資收益如何徵稅的規定。
以上情況表明，我國現行稅法還不能適應今後私人養老保險制度的發展，亟待加以完善。但這裡首先要弄清一個問題，即我國對私人養老保險究竟應實行什麼徵稅模式。具體來說，是實行EET模式還是實行TEE（或TTE）模式。當然，仔細分析起來。兩者各有利弊。EET模式雖然有利於鼓勵企業和個人向私人養老基金繳費，但會使府減少一部分眼前的稅收收入，因而財狀況不佳的國家很難實行。紐西蘭1990年放棄EET模式轉而實行TTE模式，其真實目的就是希望使稅收收入提前實現，以彌補眼前的預算赤字。TEE模式雖然有利於府增加眼前的稅收收入，但對企業和個人參加私人養老保險計劃的刺激性不大。而且，由於這種徵稅模式放棄了在未來的徵稅權，隨著人口老化以及私人養老基金的成熟，府在以後階段的稅收收入會因稅基縮小而不斷下降，未來的財狀況很可能出現惡化。根據上述分析，我認為，我國今後對私人養老/文秘站－中國最強免費！/保險計劃應實行EET徵稅模式，但要象英國、美國、瑞典等國那樣規定私人養老保險繳費中享受稅收優惠的限額。由於我國財的緊張狀況短期內不可能徹底緩解，所以我國對私人養老基金的稅收優惠應該有，但絕不能搞得過大。