分析長期股權投資成本法
長期股權投資成本法核算中,投資方企業由於涉及到對沖減投資成奉的確認和享有投資收益份額的確認,會計實務處理有一定難度。本文側重於實務核算中的會計分錄處理,考慮了一些處理細節,沒有使用教材中的計算公式,意在化繁為簡,便於理解。
一、初始投資成本的確定
初始投資成本的確定賬務處理比較簡單,但必須引起注意的是非貨幣性資產投資,稅法規定應在投資發生時,投資方要將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行賬務處理,故非貨幣性資產投資可能會發生所得稅,此時稅金要計人投資方長期股權投資成本。
[例1]東方公司2000年4月1日購入甲公司股份20000股,購入價每股30元,支付相關稅費20000元,佔甲公司表決權資本的10%爾廳公司準備長期持有該股份。
爾方公司購入甲公司股份時會計分錄為:
借:長期股權投資——甲公司 620000
貸:銀行存款 620000
二、投資年度的利潤或現金股利的處理
[例2]承例1,甲公司2000年5月2日宣告分派現金股利,每股0.5元。
東方公司的投資發生在被投資企業宣告發放股利前,屬於清算性股利,應該衝減長期股權投資成本。
借:心收股利 10000
貸:長期股權投資——甲公司 10000
三、投資年度後利潤或現金股利的處理
投資年度後發放的現金股利,可能包含了投資收益和清算性股利兩部分,因此要分清投資前後利潤的實現情況,確認屬於投資收益的金額和衝減長期股權投資成本的金額。
第一種情況:發放股利小於或等於投資企業按照投資後被投資企業實現淨利潤應享有份額
[例3]甲公司2000年度實現利潤60萬元,其中1～3月實現淨利潤10萬元。2001年5月1日宣告發放現金股利40萬元。
東方公司賬務處理如下:
應該確認的應收股利為4萬元(40x10%);由於4～12月甲公司實現淨利潤50萬元,東方公司投資甲公司後按實現淨利潤應該享有的收益份額為5萬元(50x10%)。東方公司分得的現金股利4萬元少於其按淨利潤計算應該享有的收益份額5萬元,說明2000年度衝減成本的1萬元清算性股利已經被現在實現的淨利潤所彌補。故除了應該將現金股利全部確認為投資收益外,還要將2000年5月衝減的長期股權投資成本1萬元轉回確認為投資收益。
借:長期股權投資——甲公司 10000
應收股利 40000
貸:投資收益 50000
值得注意的是上一分錄中的“投資收益”金額並非東方公司按甲公司實現淨利潤計算的應該享有的收益份額5萬元(50x10%),而是借貸方的差額。
若例3中甲公司2000年度實現利潤60萬元,其中1～3月實現淨利潤10萬元?2001年5月1日宣告發放現金股利30萬元。
此時,不同之處在於應收股利為3萬元,按照教材上公式計算應該轉回投資成本為-2萬元【(10+30-50)x10%-1】,但賬面已實際衝減投資成本的清算性股利只有1萬元,因此本例中轉回確認為投資收益的投資成本只能是1萬元。
借:長期股權投資——甲公司 10000
應收股利 30000
貸:投資收益 40000
同理,當發放股利和投資方計算出的收益份額相等時,應全部確認為投資收益,不考慮投資成本的衝減或轉回。直接按應收股利的金額借記“應收股利”、貸記“投資收益”。
第二種情況:發放股利大於投資企業按照投資後被投資企業實現淨利潤應享有份額
【例4】甲公司2000年度實現利潤60萬元。2001年5月1日宣告發放現金股利50萬元。
東方公司賬務處理如下:
應該確認的應收股利為5萬元(50x10%);東方公司投資甲公司後甲公司實現的淨利潤為45萬元(60x9÷12),由於沒有提供詳細的`月份盈利情況,故按持有月份計算。東方公司按淨利潤享有的收益份額為4.5萬元(45x10%)。分配給東方公司的現金股利5萬元大於其按淨利潤計算應該享有的收益份額4.5萬元,故多出的0.5萬元屬於清算性股利,應衝減東方公司投資成本。
借:應收股利 50000
貸:長期股權投資——甲公司 5000
投資收益 45000
同理,若上例中發放現金股利為60萬元,則會計分錄為:
借:應收股利 60000
貸:長期股權投資——甲公司 15000
投資收益 45000
從以上處理過程不難發現,賬務處理關鍵在於判斷髮放股利(簡記為A)和投資企業按照投資後被投資企業實現淨利潤應享有收益份額(簡記為B)的大小關係。A大於B,則投資企業按B全部確認為收益,A大於B的部分,衝減長期股權投資成本。A小於B,則除了將股利全額計入投資收益外,還要將已經衝減投資成本的清算性股利按不高於B大於A的部分也計入投資收益。但不管如何計算,投資收益是一個平衡數,其金額是用其他賬戶計算出來的,不能夠直接確定。且投資收益的入賬金額一定小於或等於投資企業按照投資後被投資企業實現淨利潤計算應享有的收益份額。